장상록박사 지방세이야기
유언대용신탁계약에 따라 피상속인의 신탁재산(쟁점아파트)의 처분대금을 배당받은 청구인이 쟁점아파트를 상속취득한 것으로 보아 취득세를 부과한 처분의 당부 본문
유언대용신탁계약에 따라 피상속인의 신탁재산(쟁점아파트)의 처분대금을 배당받은 청구인이 쟁점아파트를 상속취득한 것으로 보아 취득세를 부과한 처분의 당부
장박사 취미생활 2023. 11. 9. 22:23조심2021지2796(20230310) 취득세 기각 /유언대용신탁계약에 따라 피상속인의 신탁재산(쟁점아파트)의 처분대금을 배당받은 청구인이 쟁점아파트를 상속취득한 것으로 보아 취득세를 부과한 처분의 당부
결정요지
신탁재산이 취득세 과세대상 물건에 해당하는지 여부는 상속으로 인한 취득시기를 규정한 「지방세법 시행령」 제20조 제1항에 따라 상속개시일을 기준으로 판단하여야 한 것이고 쟁점신탁재산은 상속개시일 당시 부동산으로 존재하고 있었던 점 등에 비추어 이 건 위탁자의 상속개시일에 청구인가족들에게 쟁점신탁재산에 대한 취득세 납세의무가 성립하였다고 보는 것이 타당한 것으로 보임. 따라서 처분청이 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
참조조문
지방세법 제7조 제7항
주문
심판청구를 기각한다.
이유
1. 처분개요
가. 청구인의 고모 亡 aaa(이하 “이 건 위탁자”라 한다)은 2019.12.19. 주식회사 AAA(이하 “이 건 수탁자”라 한다)에 OOO(이하 “쟁점신탁재산”라 한다)를 신탁하고 사망 후 처분하여 잔여 현금을 수익자인 청구인 외 3명(이하 “청구인가족들”이라 한다)에게 지급하는 유언대용신탁(이하 “쟁점신탁”이라 한다) 계약을 체결하였다.
나. 이 건 수탁자는 이 건 위탁자가 2020.3.12. 사망하자 쟁점신탁재산을 처분한 후 기타 금전신탁금액과 합하여 합계 OOO원을 청구인가족들에게 지급하였다.
다. 이후 처분청은 청구인가족들이 쟁점신탁재산을 취득(상속)하였으나 취득세 신고‧납부를 하지 않은 것으로 보아 시가표준액을 과세표준으로 하고 상속취득세율(2.8%)을 적용하여 2021.4.12. 청구인에게 취득세 등 합계 OOO원을 부과‧고지하였다.
라. 청구인은 이에 불복하여 2021.7.8. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 이 건 위탁자은 2019년 11월경 지병으로 쓰러진 후 투병생활을 하며 생의 마지막을 준비하였다. 평생을 독신으로 살아왔기에 법정상속인으로는 오래 전 외국으로 이민을 떠난 두 자매와 일찍이 세상을 떠난 오빠 亡 bbb의 가족들(청구인가족들)이 있었고, 재산은 거주하던 쟁점신탁재산과 현금, 그리고 OOO시에 임야 지분이 있었다. 亡 aaa은 전 재산을 청구인 가족들에게만 주기를 희망하였다. 이 건 위탁자는 사후의 상속분쟁 및 사후처리의 위험을 피하기 위하여 쟁점신탁을 선택하게 되었다.
이 건 위탁자는 생전에 모든 재산의 소유권을 이 건 수탁자에게 이전하면서, 신탁계약서를 작성하였고, 그 핵심 취지는 ‘이 건 수탁자가 부동산 처분 등 모든 것을 알아서 처리한 후, 잔여 현금을 청구인가족들(수익자)에게 나누어 지급해달라’는 것이었다.
이후 이 건 위탁자가 사망하였고, 이 건 수탁자는 쟁점신탁재산을 처분하고 신탁보수, 중개수수료, 미납관리비를 정산한 후 쟁점신탁계약상의 수익권 비율대로 청구인가족들에게 처분대금을 지급하였으나, 청구인가족들은 쟁점신탁재산의 소유권을 취득한 바 없기에 취득세 과세대상이 아닌 것으로 보아 취득세를 신고‧납부하지 아니하였다.
(2) 청구인은 ‘쟁점신탁재산의 처분대금’만을 취득하였을 뿐, ‘쟁점신탁재산’ 자체를 취득한 적이 없는바, 쟁점신탁재산 취득을 전제로 한 이 건 처분은 위법하다.
「지방세법」 제7조 제1항은 “취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 양식업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권을 취득한 자에게 부과한다.”고 규정하면서 취득세 과세물건에 관하여 ‘열거주의’의 입장을 취하고 있다. 즉, 위 조문에 적시되지 않은 물건은 취득하였다고 하더라도 취득세 과세대상이 될 수 없는 것이다.
이 건의 경우, 청구인을 비롯한 사후수익자들이 취득한 것은 쟁점신탁재산의 ‘처분대금’이다. 청구인은 이 건 위탁자 사망 후 이 건 수탁자로부터 쟁점신탁재산 처분대금을 수익권 비율대로 지급받았을 뿐, 쟁점신탁재산에 관하여 등기명의를 이전받은 적이 없으며, 쟁점신탁재산을 ‘사실상 취득’ 했다고 볼 그 어떠한 사정도 없다. 즉, 청구인은 ‘쟁점신탁재산 그 자체’를 취득한 적이 없는 것이다.
(3) 청구인은 쟁점신탁재산을 ‘상속’ 혹은 ‘신탁재산의 상속’을 원인으로 취득하지 않았는바, 청구인에게는 「지방세법」 제7조 제7항에 의해 취득세 납세의무가 성립하지 않는다.
「지방세법」 제7조 제7항에서 “상속(피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다)으로 인하여 취득하는 경우에는 상속인 각자가 상속받는 취득물건을 취득한 것으로 본다.”고 규정하면서, 이 경우 “상속인의 납부의무에 관하여는 「지방세기본법」 제44조 제1항 및 제5항을 준용한다.”고 규정하고 있다. 즉, 납세의무자가 ‘상속’ 혹은 ‘신탁재산의 상속’을 원인으로 취득세 과세대상물건을 취득한 경우, 납세의무자에게 다른 상속인들과 연대하여 해당 물건의 취득세 전부에 관하여 납부할 의무를 부여하고 있는 것이다.
그런데 아래와 같은 사정에 의하면, 청구인은 쟁점신탁재산을 ① ‘상속’ 혹은 ② ‘신탁재산의 상속’을 원인으로 하여 취득했다고 볼 수 없다.
(가) 청구인이 쟁점신탁재산을 ‘상속’을 원인으로 취득하였다고 볼 수 없다.
「지방세법」은 ‘상속’의 의미에 관하여 별도의 정의 규정을 두고 있지 않다. 따라서 일반법인 민사법에서 그 의미를 끌어와 해석을 해야 하는데, 「신탁법」상 신탁설정을 하면 수탁자는 신탁재산에 관한 대내외적 소유권을 가지게 되고 위탁자나 수익자는 더 이상 신탁재산의 소유권자가 아니다. 즉 당연한 논리적 귀결로, 위탁자나 수익자가 사망하더라도 신탁재산은 사법상(私法上) 상속재산에 포함되지 않게 되는 것이다.
법원도 위탁자가 사망한 사안에 관한 유류분반환청구 사건에서 “망인의 사망 당시 이 사건 신탁재산은 수탁자에 이전되어 대내외적인 소유권이 수탁자에게 있었으므로, 이 사건 신탁재산이 망인의 적극적 상속재산에 포함된다고 보기도 어렵다.”고 판시한 바 있다.
이 건의 경우, 쟁점신탁재산은 이 건 수탁자에게 신탁된 ‘신탁재산’이다. 쟁점신탁 계약에 따라 쟁점신탁재산은 이 건 수탁자에게 그 소유권이 넘어가게 되었고, 쟁점신탁재산은 더 이상 이 건 위탁자 소유의 재산이 아니게 되었다. 즉, 이 건 위탁자의 사망에 따라 상속인이 상속을 원인으로 등기 없이도 소유권을 취득(「민법」 제187조)하게 될 여지조차 없는바, 청구인이 쟁점신탁재산을 ‘상속’을 원인으로 취득했다고 볼 수 없다.
(나) 청구인이 쟁점신탁재산을 ‘신탁재산의 상속’을 원인으로 취득하였다고 볼 수 없다.
「지방세법」 제7조 제7항의 ‘신탁재산의 상속’ 부분은, ① ‘위탁자’의 사망 시, ② 상속인이자 수익자인 자에게 수익대상 물건을 과세하기 위한 규정으로 유권해석 및 과세실무가 형성되어 있고, 이 건 위탁자가 쟁점신탁을 한 재산 중 OOO임야의 경우에는, 신탁계약서상 사후수익자 cccㆍddd가 가지는 수익권의 내용이 OOO임야 자체의 소유권 이전을 받을 권리였기에, cccㆍddd가 취득세 신고‧납부를 마쳤다.
그러나 사후수익자들이 수익권의 내용으로 쟁점신탁재산의 처분대금에 대한 지급 청구권만 가지는 이 건과 같이, 수익권의 내용이 신탁재산(부동산 등) 자체에 대한 지급청구권이 아닌 경우(즉, 상속인인 수익권자가 신탁된 부동산 등 자체를 사실상 취득하였다고조차 보기 어려운 경우)에는 ‘신탁재산의 상속’으로 ‘취득’했다고 볼 수 없다.
만약 상속개시 당시에 신탁재산이 존재한다는 이유만으로 수익권의 내용을 따지지 않고 상속인(수익자)에게 상속취득세를 부과한다면, 이는 신탁에 관한 상속세와 동일한 과세방법이 된다. 그러나 「상속세 및 증여세법」(2020.12.22, 법률 제17654호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라 한다) 중 상속세 과세요건을 「지방세법」상 상속취득세 과세요건으로 그대로 사용 할 수는 없다. 첫째로, 명문의 준용 규정이 없으며, 둘째로, 상속세와 취득세는 세목과 과세목적이 다르기 때문이다.
1) 먼저, 일반 민사법리에 반하는 과세를 하기 위해서는 적어도 개별 세법에 그에 관한 명확한 특별규정이 있어야만 한다. 우리 「헌법」이 조세법률주의 원칙을 천명하고 있을 뿐만 아니라, 세법은 납세자가 각종 재산법상 법률행위에 관한 의사결정을 함에 있어 지침이 되는바,
명문의 근거 없이 과세가 이루어지게 되면 납세자는 과세위험 속에서 납세자에게 가장 적합한 법률행위를 선택할 수 없게 되므로, 이는 개인의 「헌법」상 기본권을 침해할 수도 있기 때문이다.
일반 민사법리에 반함에도 불구하고 신탁재산을 상속재산으로 보고 상속세를 과세할 수 있는 것 역시 「상증세법」 제9조에 명문의 근거를 두고 있기 때문에 가능한 것이다. 그러한 명문의 근거가 없다면 그와 같은 과세처분은 조세법률주의에 반하는 것으로서 위헌적 과세임을 부정할 수 없을 것이다.
입법당국 역시 이러한 점에 기인하여, 최근 유언대용신탁이라는 새로운 「신탁법」상 신탁의 유형이 추가 되자, 단순히 기존에 둔 상증세법 제9조를 과세근거로 삼는 것을 넘어, 유언대용신탁도 상속으로 볼 수 있는 징검다리 역할을 하는 근거규정을 신설하여 사후수익자를 수유자로 보아 신탁재산에 대하여 상속세를 과세하도록 규정하고 있다(상증세법 제2조 제1호 라목 및 제5호 다목, 제9조).
2) 또한, 상속세와 취득세는 과세목적이 다르므로, 동일한 사안이라고 해서 언제나 상속세 및 상속취득세가 통일적으로 과세되어야 하는 것이 아니므로, 신탁재산에 관하여 상속세가 과세된다고 하여 상속취득세도 과세하기 위하여 무리한 해석론을 적용하는 것은 허용될 수 없다.
상속세는 ‘부의 무상 이전’에서 담세력을 포착하여 과세하는 세목이다. 특히나 우리나라는 ‘유산취득세제’가 아닌 ‘유산세제’를 취하고 있다. 피상속인의 사망 당시 소유하고 있던 모든 재산은 피상속인으로부터 누구에게든 이전하게 되는 것이므로, (이를 누가 취득하는지, 부동산 그대로 취득하는지 아니면 처분대금만을 취득하는지 여부는 따지지 않고), 피상속인 사망 당시에 존재하는 신탁재산 전부에 대하여 상속세를 과세하는 것이, 상속세 과세목적상 필요하고 타당하다.
그러나 취득세는 재화의 이전이라는 사실자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로서, 부동산의 취득자가 그 부동산을 사용, 수익, 처분함으로써 얻어질 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니다.
따라서 피상속인 사망 당시에 존재하는 신탁재산으로서 상속세가 과세되는 재산이라고 하더라도, 이것이 ‘취득세 과세 대상물건’이 아니거나, 그 취득세 과세대상물건 자체를 (사실상으로나마) ‘취득’했다고 볼 수 없는 경우에는, 취득세의 과세목적상 상속취득세의 과세대상으로 보아야 할 이유도 없다.
요컨대, 취득세는 ‘취득’이라는 현상 자체를 포착하여 부과하는 세금일 뿐, 부의 무상이전에서 담세력을 발견하는 상속세와는 궤를 달리하는 것이다. 취득세에서 과세의 대상으로 삼는 ‘사실상 취득’이 존재하지도 않는 경우에 대하여 무리하게 과세대상으로 삼아서까지 상속세와 결론을 동일하게 맞춰야 할 이유는 없다.
나. 처분청 의견
「지방세기본법」 제17조 제2항에서 이 법 또는 지방세관계법 중 과세표준 또는 세액의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용한다고 규정하고,
「지방세법」 제7조 제7항에서 신탁재산의 상속을 포함하여 상속으로 인하여 취득하는 경우 상속인 각자가 상속받는 취득물건을 취득한 것으로 본다고 규정하고 있으며, 이 경우 상속인의 납부의무에 관하여는 「지방세기본법」 제44조(연대납세의무) 제1항 및 제5항을 준용한다고 규정하고 있다.
또한 「민법」 제997조에서 상속은 사망으로 인하여 개시된다고 규정하고 있고, 상증세법 제9조 제1항에서 피상속인이 신탁한 재산은 상속재산으로 본다고 규정하고 있다.
한편, 구 「지방세법」(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정되기 전의 것)에서는 신탁제도의 활성화 취지에서 신탁재산을 수탁자로부터 수익자에 이전하는 경우 별도의 세율(3%)을 규정하고 있었는데, 일반적인 유상취득과 차이가 없다는 점에서 2014년 지방세법 개정으로 별도로 세율을 규정하지 않게 되었고,
구 「지방세법」(2015.12.29. 법률 제13636호로 개정된 것)에서 신탁재산에 대한 위탁자 지위이전 시 새로운 위탁자에게 취득세를 과세하도록 「지방세법」이 개정되었는데, 신탁재산의 소유권 변동이 없다고 하더라도 형식상 소유권이전등기가 수반되지 않아 과세할 수 없는 문제점을 해소하기 위하여 「신탁법」 제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 본다는 내용의 규정을 신설한 바 있으며,
「신탁법」에 따라 신탁된 부동산의 위탁자가 사망한 경우 해당 부동산은 상속인(수익자)에게 상속에 따른 취득세 납세의무가 성립하는 것인바,
청구인은 이 건 위탁자의 조카이자 상속인으로서 이 건 위탁자의 사망으로 상속이 개시되었고, 신탁수익권 자체는 취득세 과세대상이 아니나 신탁수익권 중 취득세 과세대상 물건이 있는 경우에는 당해 물건은 취득세의 과세대상에 해당한다 할 것이므로, 쟁점신탁의 사후1차수익자의 대표인 청구인에게 쟁점신탁재산에 대한 취득세를 과세한 것은 타당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
유언대용신탁계약에 따라 피상속인의 쟁점신탁재산의 처분대금을 배당받은 청구인이 쟁점신탁재산을 상속취득한 것으로 보아 취득세를 부과한 처분의 당부
나. 관련 법령 : <별지> 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인과 처분청이 제출한 자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다.
(가) 이 건 위탁자는 2019.12.19. 이 건 수탁자와 쟁점신탁 계약을 체결하였는바, 그 주요내용은 아래와 같다.
OOO
(나) 이 건 위탁자의 법정상속인으로는 자매 eee, fff과 오빠 亡 bbb(청구인의 아버지)의 가족들(올케 ggg, 조카 청구인ㆍcccㆍddd)이 있는 것으로 나타난다.
(다) 이 건 위탁자는 2020.3.12. 사망하였고, 이 건 수탁자, 청구인 및 매수인은 2020.7.8. 쟁점신탁재산을 OOO원에 매매하는 매매계약을 체결하였으며, 2020.7.31. 매수인 명의로 소유권이전등기가 완료되었는바, 그 매매계약서의 주요내용은 아래와 같다.
OOO
(라) 이 건 수탁자는 쟁점신탁재산을 매도한 후, 매매대금 OOO원에서 신탁보수와 비용 등 합계 OOO원을 차감한 OOO원을 금전신탁계좌로 입금하고, 2020.8.14. 금전신탁계좌 잔액 OOO원에서 추가비용 OOO원을 차감한 후, 아래와 같이 청구인가족들에게 배분하였다.
OOO
(마) 청구인가족들은 2020.8.31. 쟁점신탁재산의 양도가액 및 취득가액을 모두 OOO원으로 하고 양도소득금액을 OOO원으로 하여 각 양도소득세 신고를 하였다.
(바) 청구인가족들은 2020.9.30. 쟁점신탁재산의 평가가액을 OOO원, 총상속세과세가액을 OOO원, 과세표준을 OOO원, 신고세액을 OOO원으로 하여 상속세 신고를 하였다.
(사) 이후 처분청은 2021.4.12. 청구인가족들이 쟁점신탁재산을 취득(상속)하였으나, 취득세 신고‧납부를 하지 않은 것으로 보아 시가표준액을 과세표준으로 하고 상속취득세율(2.8%)를 적용하여 청구인에게 취득세 등 합계 OOO원을 부과‧고지하였다.
(2) 「지방세법」 제7조 제1항 및 제2항에서 취득세는 부동산 등을 취득한 자에게 부과하고 부동산 등의 취득은 「민법」 등 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다고 규정하고 있고, 제7항에서 상속(피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다)으로 인하여 취득하는 경우에는 상속인 각자가 상속받는 취득물건(지분을 취득하는 경우에는 그 지분에 해당하는 취득물건을 말한다)을 취득한 것으로 본다고 규정하고 있다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다.
(가) 「지방세법」에서는 경제적, 사회적, 조세 정책적 제반 요소들을 고려하여 입법자의 의도에 따라 사법상 취득행위가 존재하는 경우에도 취득세를 비과세하는 규정(「지방세법」 제9조)을 두거나, 취득으로 볼 수 없는 경우에도 취득으로 간주하는 규정(「지방세법」 제7조)을 두고 있는바, 과세요건의 충족 여부는 공법관계를 규율하는 세법에 의하여 판단되어야 할 것이다.
(나) 살피건대, 「지방세법」 제7조에서 부동산에 대한 취득세 납세의무자로 소유권을 취득한 자와 사실상 취득자를 규정(제1항 및 제2항)하면서, 신탁재산의 상속으로 인하여 취득하는 경우에는 상속인 각자가 상속받는 취득물건을 취득한 것으로 본다고 규정(제7항)하고 있는 점,
청구인가족들은 이 건 위탁자의 사망에 따라 쟁점신탁재산의 원본에 대한 사후수익권을 취득하였고 쟁점신탁재산의 처분대금을 배당받음으로써 쟁점신탁이 종료되어 종국적으로 쟁점신탁재산은 청구인가족들에게 무상으로 이전된 점,
쟁점신탁에 의하여 쟁점신탁재산이 금전으로 청구인가족들에게 귀속된 것은, 신탁에 의하지 않고 재산을 상속받은 상속인이 그 재산을 처분하여 금전을 취득하는 경우와 그 실질이 다르지 아니함에도, 이를 달리 취급하는 것은 공평과세원칙에도 부합하지 아니하는 점,
청구인은 쟁점신탁의 내용에 의하면 쟁점신탁재산의 내부 집기 처분 및 시정장치 관리를 담당하여 점유권을 가지고 있었던 것으로 보이고, 쟁점신탁재산 매매계약서에 청구인이 위탁자의 지위에서 매매계약상 위탁자의 의무를 이행한다고 기재되어 있으며, 매매계약에 대한 이행책임, 매매목적물과 관련된 담보 및 손해배상에 대한 책임을 부담하기로 한 점,
신탁재산이 취득세 과세대상 물건에 해당하는지 여부는 상속으로 인한 취득시기를 규정한 「지방세법 시행령」 제20조 제1항에 따라 상속개시일을 기준으로 판단하여야 한 것이고 쟁점신탁재산은 상속개시일 당시 부동산으로 존재하고 있었던 점 등에 비추어
이 건 위탁자의 상속개시일에 청구인가족들에게 쟁점신탁재산에 대한 취득세 납세의무가 성립하였다고 보는 것이 타당한 것으로 보인다.
(다) 따라서 처분청이 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「지방세기본법」 제96조 제6항과 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
<별지> 관련 법령
(1) 지방세법
제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1.“취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득(수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우는 제외한다), 승계취득 또는 유상ㆍ무상의 모든 취득을 말한다.
제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 양식업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
② 부동산등의 취득은 「민법」, 「자동차관리법」, 「건설기계관리법」, 「항공안전법」, 「선박법」, 「입목에 관한 법률」, 「광업법」, 「수산업법」 또는 「양식산업발전법」 등 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.
⑦ 상속(피상속인이 상속인에게 한 유증 및 포괄유증과 신탁재산의 상속을 포함한다. 이하 이 장과 제3장에서 같다)으로 인하여 취득하는 경우에는 상속인 각자가 상속받는 취득물건(지분을 취득하는 경우에는 그 지분에 해당하는 취득물건을 말한다)을 취득한 것으로 본다. 이 경우 상속인의 납부의무에 관하여는 「지방세기본법」 제44조 제1항 및 제5항을 준용한다.
⑮ 「신탁법」 제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 본다. 다만, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
제9조(비과세) ③ 신탁(「신탁법」에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다.
1.위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
2.신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
3.수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
(2) 지방세법 시행령(2021.12.31. 대통령령 제32293호로 개정되기 전의 것)
제11조의2(소유권 변동이 없는 위탁자 지위의 이전 범위) 법 제7조 제15항 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1.「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전하는 경우
2.제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우
제20조(취득의 시기 등) ① 무상승계취득의 경우에는 그 계약일(상속 또는 유증으로 인한 취득의 경우에는 상속 또는 유증 개시일을 말한다)에 취득한 것으로 본다. 다만, 해당 취득물건을 등기ㆍ등록하지 아니하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 서류에 의하여 계약이 해제된 사실이 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니한다.
(3) 지방세기본법
제17조(실질과세) ② 이 법 또는 지방세관계법 중 과세표준 또는 세액의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용한다.
제44조(연대납세의무) ① 공유물(공동주택의 공유물은 제외한다), 공동사업 또는 그 공동사업에 속하는 재산에 관계되는 지방자치단체의 징수금은 공유자 또는 공동사업자가 연대하여 납부할 의무를 진다
⑤ 제1항부터 제4항까지의 연대납세의무에 관하여는 「민법」 제413조부터 제416조까지, 제419조, 제421조, 제423조 및 제425조부터 제427조까지의 규정을 준용한다.
(4) 민법
제187조(등기를 요하지 아니하는 부동산물권취득) 상속, 공용징수, 판결, 경매 기타 법률의 규정에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 아니한다. 그러나 등기를 하지 아니하면 이를 처분하지 못한다.
제997조(상속개시의 원인) 상속은 사망으로 인하여 개시된다.
제1005조(상속과 포괄적 권리의무의 승계) 상속인은 상속개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계한다. 그러나 피상속인의 일신에 전속한 것은 그러하지 아니하다.
제1012조(유언에 의한 분할방법의 지정, 분할금지) 피상속인은 유언으로 상속재산의 분할방법을 정하거나 이를 정할 것을 제삼자에게 위탁할 수 있고 상속개시의 날로부터 5년을 초과하지 아니하는 기간내의 그 분할을 금지할 수 있다.
(5) 신탁법
제2조(신탁의 정의) 이 법에서 “신탁”이란 신탁을 설정하는 자(이하 “위탁자”라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 “수탁자”라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 “수익자”라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다.
제3조(신탁의 설정) ① 신탁은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 설정할 수 있다. 다만, 수익자가 없는 특정의 목적을 위한 신탁(이하 “목적신탁”이라 한다)은 「공익신탁법」에 따른 공익신탁을 제외하고는 제3호의 방법으로 설정할 수 없다.
1.위탁자와 수탁자 간의 계약
2.위탁자의 유언
3.신탁의 목적, 신탁재산, 수익자(「공익신탁법」에 따른 공익신탁의 경우에는 제67조 제1항의 신탁관리인을 말한다) 등을 특정하고 자신을 수탁자로 정한 위탁자의 선언
제10조(위탁자 지위의 이전) ① 위탁자의 지위는 신탁행위로 정한 방법에 따라 제3자에게 이전할 수 있다.
② 제1항에 따른 이전 방법이 정하여지지 아니한 경우 위탁자의 지위는 수탁자와 수익자의 동의를 받아 제3자에게 이전할 수 있다. 이 경우 위탁자가 여럿일 때에는 다른 위탁자의 동의도 받아야 한다.
③ 제3조 제1항 제2호에 따라 신탁이 설정된 경우 위탁자의 상속인은 위탁자의 지위를 승계하지 아니한다. 다만, 신탁행위로 달리 정한 경우에는 그에 따른다.
제23조(수탁자의 사망 등과 신탁재산) 신탁재산은 수탁자의 상속재산에 속하지 아니하며, 수탁자의 이혼에 따른 재산분할의 대상이 되지 아니한다.
제56조(수익권의 취득) ① 신탁행위로 정한 바에 따라 수익자로 지정된 자(제58조 제1항 및 제2항에 따라 수익자로 지정된 자를 포함한다)는 당연히 수익권을 취득한다. 다만, 신탁행위로 달리 정한 경우에는 그에 따른다.
제59조(유언대용신탁) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 신탁의 경우에는 위탁자가 수익자를 변경할 권리를 갖는다. 다만, 신탁행위로 달리 정한 경우에는 그에 따른다.
1.수익자가 될 자로 지정된 자가 위탁자의 사망 시에 수익권을 취득하는 신탁
2.수익자가 위탁자의 사망 이후에 신탁재산에 기한 급부를 받는 신탁
② 제1항 제2호의 수익자는 위탁자가 사망할 때까지 수익자로서의 권리를 행사하지 못한다. 다만, 신탁행위로 달리 정한 경우에는 그에 따른다.
제62조(수익채권과 신탁채권의 관계) 신탁채권은 수익자가 수탁자에게 신탁재산에 속한 재산의 인도와 그 밖에 신탁재산에 기한 급부를 요구하는 청구권(이하 “수익채권”이라 한다)보다 우선한다.
제101조(신탁종료 후의 신탁재산의 귀속) ① 제98조 제1호, 제4호부터 제6호까지, 제99조 또는 제100조에 따라 신탁이 종료된 경우 신탁재산은 수익자(잔여재산수익자를 정한 경우에는 그 잔여재산수익자를 말한다)에게 귀속한다. 다만, 신탁행위로 신탁재산의 잔여재산이 귀속될 자(이하 “귀속권리자”라 한다)를 정한 경우에는 그 귀속권리자에게 귀속한다.
(6) 상속세 및 증여세법
(가) 2015.12.15. 법률 제13557호로 개정된 것
제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1."상속"이란 「민법」 제5편에 따른 상속을 말하며, 다음 각 목의 것을 포함한다.
가.유증(遺贈)
나.「민법」 제562조에 따른 증여자의 사망으로 인하여 효력이 생길 증여(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무 및 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 그 증여를 포함한다. 이하 "사인증여"(死因贈與)라 한다)
다.「민법」 제1057조의2에 따른 피상속인과 생계를 같이 하고 있던 자, 피상속인의 요양간호를 한 자 및 그 밖에 피상속인과 특별한 연고가 있던 자(이하 "특별연고자"라 한다)에 대한 상속재산의 분여(分與)
2."상속개시일"이란 피상속인이 사망한 날을 말한다. 다만, 피상속인의 실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다.
3."상속재산"이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산을 말하며, 다음 각 목의 물건과 권리를 포함한다. 다만, 피상속인의 일신(一身)에 전속(專屬)하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 제외한다.
가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건
나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리
4."상속인"이란 「민법」 제1000조, 제1001조, 제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하며, 같은 법 제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람 및 특별연고자를 포함한다.
5."수유자"(受遺者)란 유증을 받은 자 또는 사인증여에 의하여 재산을 취득한 자를 말한다.
제9조(상속재산으로 보는 신탁재산) ① 피상속인이 신탁한 재산은 상속재산으로 본다. 다만, 타인이 신탁의 이익을 받을 권리를 소유하고 있는 경우 그 이익에 상당하는 가액(價額)은 상속재산으로 보지 아니한다.
제33조(신탁이익의 증여) ① 신탁계약에 의하여 위탁자가 타인을 신탁의 이익의 전부 또는 일부를 받을 수익자(受益者)로 지정한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 원본(元本) 또는 수익(收益)이 수익자에게 실제 지급되는 날 등 대통령령으로 정하는 날을 증여일로 하여 해당 신탁의 이익을 받을 권리의 가액을 수익자의 증여재산가액으로 한다.
1.원본을 받을 권리를 소유하게 한 경우에는 수익자가 그 원본을 받은 경우
2.수익을 받을 권리를 소유하게 한 경우에는 수익자가 그 수익을 받은 경우
(나) 2020.12.22. 법률 제17654호로 개정된 것
제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1."상속"이란 「민법」 제5편에 따른 상속을 말하며, 다음 각 목의 것을 포함한다.
(가∼다목 생략)
라.「신탁법」 제59조에 따른 유언대용신탁(이하 "유언대용신탁"이라 한다)
마.「신탁법」 제60조에 따른 수익자연속신탁(이하 "수익자연속신탁"이라 한다)
(2~4호 생략)
5."수유자"(受遺者)란 다음 각 목에 해당하는 자를 말한다.
가.유증을 받은 자
나.사인증여에 의하여 재산을 취득한 자
다.유언대용신탁 및 수익자연속신탁에 의하여 신탁의 수익권을 취득한 자
(이하 각 호 생략)
(7) 소득세법
제2조의3(신탁재산 귀속 소득에 대한 납세의무의 범위) ① 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 이익을 받을 수익자(수익자가 사망하는 경우에는 그 상속인)에게 귀속되는 것으로 본다.
② 제1항에도 불구하고 수익자가 특별히 정하여지지 아니하거나 존재하지 아니하는 신탁 또는 위탁자가 신탁재산을 실질적으로 통제하는 등 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 신탁의 경우에는 그 신탁재산에 귀속되는 소득은 위탁자에게 귀속되는 것으로 본다.
제4조(소득의 구분) ① 거주자의 소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
(각 호 생략)
② 제1항에 따른 소득을 구분할 때 다음 각 호의 신탁을 제외한 신탁의 이익은 「신탁법」 제2조에 따라 수탁자에게 이전되거나 그 밖에 처분된 재산권에서 발생하는 소득의 내용별로 구분한다.
조심2016지1207(20171017) 취득세기각 /①주위적청구:부동산 신탁수익권을 취득한 것을 부동산의 취득으로 보아 취득세 등을 부과한 처분의 당부 ②예비적청구1:청구법인이 지식산업센터용 부동산을 취득한 경우로서 취득세 감면대상에 해당하는지 여부 ③예비적청구2:청구법인이 이 사건 토지를 취득하고도 취득세 등 신고ㆍ납부를 하지 아니한 데 대한 가산세 부과처분의 당부
결정요지
①청구법인은 쟁점신탁계약에 따른 수익권만을 취득한 것이 아니라 이 사건 토지의 매수자 지위를 이전받아 이 사건 토지를 취득한 후 위탁자가 되어 이 사건 토지 위에 지식산업센터를 신축ㆍ분양한 것으로 보이므로 청구법인이 이 사건 토지를 사실상 취득하고도 취득세 등을 신고ㆍ납부하지 아니하였다고 보아 처분청이 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
②청구법인이 지식산업센터의 설립승인을 받은 사실이 나타나지 아니하므로「지방세특례제한법」제58조의2 제1항에 따른 취득세 감면을 적용하기는 어렵다.
③ 청구법인은 사실상 이 사건 토지를 취득하여 그 지상에 건축물을 신축ㆍ분양하였음에도 불구하고 신탁수익권 양수도라는 형식을 취하여 취득세 등의 신고ㆍ납부의무를 이행하지 아니한 것으로 보이므로 취득세 등 신고ㆍ납부의무를 이행하지 아니한 데 정당한 이유가 있는 것으로 보이지는 아니하므로 가산세 부과처분에 잘못이 없다.
(가) 우선 주위적 청구에 대하여 살피건대,
「지방세법」제7조 제2항에서 부동산 등의 취득에 있어서 「민법」등 관계 법령의 규정에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 이를 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다고 규정하고 있고, 위 규정에서 사실상 취득이란 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 실질적 요건을 갖춘 경우를 의미한다 할 것(대법원 2001.2.9. 선고 99두5955 판결, 같은 뜻임)이다.
이 사건 토지의 매매계약서, 쟁점신탁계약서 및 공동사업약정서, 신탁수익권 양수도계약서 등에 의하면 OOO는 2012.9.11. OOO에게 이 사건 토지를 양도하기로 하는 매매계약을 체결하여 계약금 및 1차 중도금을 지급받은 이후인 2012.12.12. 위탁자를 OOO수탁자를 OOO수익자를 청구법인 등으로 하는 쟁점신탁계약을 체결하였고, 이에 따르면 OOO(위탁자)는 이 사건 토지에 대한 소유권이전등기 및 신탁등기절차만을 이행할 의무를 부담할 뿐 신탁계약 및 지식산업센터 분양사업과 관련하여 위탁자 및 공동수익자로서 가지는 조세 등 기타 공과의 납부 또는 비용 부담의 의무 등을 포함한 행정적·법률적·재정적 및 기타 제반 의무로부터 면책되며 신탁사무처리비용의 부담·신탁부동산에 대한 하자담보책임의 부담·신탁계약의 해지 권한 및 해지통보의 수령 권한·신탁수익의 정산권한 등 쟁점신탁계약에 따른 제반 권리와 의무는 수익자로 지정된 청구법인에게 모두 유보되어 있는 것으로 나타나는 점, OOO로부터 이 사건 토지를 매수하기로 하는 매매계약을 체결하고 계약금 및 1차 중도금을 지급하였음에도 OOO가 쟁점신탁계약을 체결할 당시 이 사건 토지를 취득하기 위한 조치를 취하지 아니하며 오히려 시공사 겸 제2순위 우선수익자로서 위 계약에 참여하였고, 이후 쟁점신탁계약에 따라 이 사건 토지 위에 지식산업센터를 건축·분양하기까지 위 매매계약의 취소·해제 등의 조치를 취하지 아니한 점, 청구법인은 위 매매계약상 매수인인 OOO이 설립한 특수목적법인(SPC)으로 이 사건 토지의 매매대금(계약금 및 1차 중도금)을 동 법인으로 차입한 것으로 회계처리를 한 후 쟁점신탁계약에 수익자로 참여하여 사실상 위탁자로서의 지위를 모두 이전받은 것으로 확인되는 점, 청구법인은 OOO에게 2012.12.26. OOO을, 2013.1.15. OOO을, 2014.6.20. 잔금 OOO을 각 지급한 것으로 나타나고 이는 당초 매매계약상 매매대금 지급 시기 및 금액과 상당 부분 일치하여 청구법인이 OOO의 매수자 지위를 승계하여 이 사건 토지의 중도금 및 잔금을 지급한 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어
청구법인은 쟁점신탁계약에 따른 수익권 만을 취득한 것이 아니라 OOO로부터 이 사건 토지의 매수자 지위를 이전받아 이 사건 토지를 취득한 후 위탁자가 되어 이 사건 토지 위에 지식산업센터를 신축·분양한 것으로 보이고, 따라서 청구법인이 이 사건 토지를 사실상 취득하고도 취득세 등을 신고·납부하지 아니하였다고 보아 처분청이 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(나) 다음으로 예비적 청구1에 대하여 살피건대, 「지방세특례제한법」제58조의2 제1항에서 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제28조의2에 따라 지식산업센터의 설립승인을 받은 자에 대해서는 2016년 12월 31일까지 지방세를 경감한다고 규정하고 있는바, 제출된 증빙자료에 의하더라도 청구법인이 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제28조의2에 따른 지식산업센터의 설립승인을 받은 사실이 나타나지 아니하고, 이 사건 토지에 공장을 설립하기 위하여 OOO산업단지 입주계약을 체결한 것도 아닌 점 등에 비추어 청구법인을 지식산업센터의 설립승인을 받은 자로 보아 「지방세특례제한법」제58조의2 제1항에 따른 취득세 감면을 적용하기는 어렵다 할 것이다.
(다) 마지막으로 예비적 청구2에 대하여 살피건대, 취득세는 납세의무자가 스스로 조세채무 성립요건의 충족 여부 등을 확인하고 본인 책임하에 과세표준 및 세액 등을 신고·납부하여야 하는 방식의 조세이며, 가산세는 납세의무자가 정당한 사유 없이 법에 규정된 신고·납부의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제제로서 납세의무자의 고의·과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지·착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니하는 것(대법원 2013두1829, 2013.5.23.)인바, 청구법인은 OOO가 이 사건 토지 지상에 지식산업센터를 신축·분양하기 위하여 설립한 특수목적법인(SPC)으로서, 사실상 동 토지를 취득하여 그 지상에 건축물을 신축·분양하였음에도 신탁수익권의 양수도라는 형식을 취하여 취득세 등의 신고·납부의무를 이행하지 아니한 것으로 보이므로 정당한 이유가 있다고 하기는 어렵다 하겠다.
(라) 따라서 청구법인이 2014.6.20. 이 사건 토지를 사실상 취득하고도 취득세 등을 신고하지 아니한 것으로 보아 처분청이 청구법인에게 취득세 등을 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
대법원 2017두67810(2018.02.08.) 취득세 /담보신탁재산에 대한 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 볼 수 있는지 여부(처분청 패소)
판결요지
신탁계약이나 신탁법에 의하여 수탁자가 위탁자에 대한 관계에서 신탁 부동산에 관한 권한을 행사할 때 일정한 의무를 부담하거나 제한을 받게 되더라도 그것만으로는 위탁자가 신탁 부동산을 사실상 임의처분하거나 관리·운용할 수 있는 지위에 있다고 보기 어렵고, 이러한 위탁자의 지위 이전은 취득세의 과세 대상인 ‘부동산의 취득’에 해당하지 아니하므로, 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 사실상 취득한 것으로 볼 수 없다.
주문 / 처분청패소
상고를 기각한다. 상고비용은 피고가 부담한다.
이유
상고이유를 판단한다.
1. 구 지방세법(2013. 1. 1. 법률 제11617호로 개정되기 전의 것) 제7조에 의하면 취득세는 취득세 과세물건인 부동산 등을 취득한 자에게 부과하고(제1항), 민법 등 관계 법령의 규정에 의한 등기 등을 이행하지 아니한 경우라도 사실상 취득한 때에는 이를 취득한 것으로 보도록 하고 있다(제2항). 여기서 사실상 취득이란 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지 못하였으나 매매대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말한다(대법원 2017.7.11. 선고 2012두28414 판결 등 참조).
2. 가. 원심은 제1심 판결 이유를 인용하여 다음과 같은 사실을 인정하였다.
1) 최○덕, 김○홍, 최○암, 최○호, 민○기(이하 ‘공동사업자들’이라고 한다)는 용○시 처○구 역○동 인근에서 부동산개발사업(이하 ‘이 사건 사업’이라고 한다)을 할 목적으로 이 사건 부동산을 취득하고 2009. 10. 15. 그 공유지분에 따른 소유권이전등기를 마쳤다.
2) 공동사업자들은 2007. 4. 17. 주식회사 한국○은행(이하 ‘한국○은행’이라고 한다)으로부터 360억 원을 차용하였는데(이하 ‘제1채무’라고 한다), 2009. 10. 15. 한국○은행과 이 사건 부동산에 관한 담보신탁계약(이하 ‘이 사건 담보신탁계약’이라고 한다)을 체결하고, 한국○은행에게 신탁을 원인으로 한 등기를 마쳐 주었다.
3) 원고는 2011. 11. 29. 한국○은행으로부터 20억 원을 차입하면서(이하 ‘제2채무’라고 한다), 공동사업자들 중 김○홍, 최○암, 최○호(이하 ‘양도인들’이라고 한다)가 보유하고 있던 고○시 덕○구 도○동 소재 부동산을 담보로 제공하였는데, 위 차용금은 양도인들이 이 사건 부동산을 취득하는 과정에서 차용한 금원에 대한 금융이자비용을 조달하는 데 사용되었다.
4) 양도인들은 2012. 12. 3. 이 사건 부동산 중 양도인들이 보유하고 있는 지분(이하 ‘쟁점부동산’이라고 한다)과 이 사건 사업에 관한 권리를 원고가 양도인들의 위 채무를 모두 인수하는 조건으로 원고에게 양도하기로 하는 계약(이하 ‘양도계약’이라고 한다)을 원고와 체결하면서, 제2채무의 원리금 상당액을 잔금으로 간주하여 원고가 제2채무를 상환하는 날을 잔금납부일로 보기로 약정하였다.
5) 양도인들은 같은 날 최○덕, 민○기 및 원고와 사이에서 양도인들이 쟁점부동산에 관한 지분을 모두 포기하고 그 지분을 이 사건 담보신탁계약 해지 후 원고에게 이전하기로 하는 내용의 지분양도 관련 기본계약(이하 ‘기본계약’이라고 한다)을 체결하였다.
6) 이에 따라 최○덕, 민○기 및 원고는 2012. 12. 3. 한국외환은행과 제1채무에 관하여 자신들만을 채무자로 하는 내용의 여신거래약정을 새로 체결하였고, 이로써 양도인들을 위 채무로부터 면책시켰다.
7) 피고는 2013. 12. 3. 원고가 양도계약 및 기본계약 체결일인 2012. 12. 3. 쟁점부동산을 사실상 취득한 것으로 보고 원고에게 취득세 등을 부과하는 이 사건 처분을 하였다.
나. 그런 다음 원심은 다음과 같은 이유로 원고가 2012. 12. 3. 쟁점부동산을 사실상 취득한 취득세 등 납세의무자라고 할 수 없으므로, 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 위법하다고 판단하였다.
1) 신탁법상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산권을 관리·처분하게 하는 것이므로, 부동산 신탁에서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고 위탁자와의 내부관계에서 소유권이 위탁자에게 유보되는 것이 아니며, 그 결과 수탁자는 대내외적으로 신탁재산에 관한 관리·처분권을 갖게 된다(대법원 2011.2.10. 선고 2010다84246 판결 참조).
따라서 신탁계약이나 신탁법에 의하여 수탁자가 위탁자에 대한 관계에서 신탁 부동산에 관한 권한을 행사할 때 일정한 의무를 부담하거나 제한을 받게 되더라도 그러한 사정만으로는 위탁자가 신탁 부동산을 사실상 임의처분하거나 관리·운용할 수 있는 지위에 있다고 보기 어렵고, 따라서 이러한 위탁자의 지위 이전은 취득세의 과세 대상인 ‘부동산의 취득’에 해당하지 않으므로, 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 사실상 취득한 것으로 볼 수 없다.
2) 2015. 12. 29. 신설된 「지방세법」제7조 제15항은 ‘신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 보되, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다’라고 규정하고 있다. 그러나 이것은 위탁자 지위의 이전이 있는 경우 취득세를 부과함으로써 과세 공백을 메우기 위하여 특별히 마련된 조항으로서 창설적 규정이라고 보아야 한다.
3) 원고가 양도계약 및 기본계약 체결일인 2012. 12. 3. 사회통념상 대금의 거의 전부가 지급되었다고 볼 만한 정도의 대금지급을 이행하였다고 보기 어려우므로, 그때 쟁점부동산을 사실상 취득하였다고 볼 수도 없다.
3. 앞서 본 규정과 법리 등에 따라 살펴보면, 원심의 위와 같은 판단은 정당하고, 거기에 신탁재산에 관한 사실상 취득에 대한 법리를 오해한 잘못이 없다.
4. 그러므로 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자가 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
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【하급심-서울고등법원 2017. 9. 27. 선고 2017누36634 판결】
【주문】 처분청패소
1. 제1심판결을 취소한다.
2. 피고가 2013. 12. 3. 원고에 대하여 한 2012년 취득세 973,114,080원(가산세 포함, 이하 같다), 농어촌특별세 82,224,360원, 지방교육세 41,112,180원의 부과처분을 모두 취소한다.
3. 소송총비용은 피고가 부담한다.
【이유】
1. 처분의 경위
이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는, 아래와 같이 고쳐 쓰는 외에는 제1심판결의 해당 부분(2면 6행부터 7면 9행까지) 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 인용한다.
○ 3면 7행의 "으로부터" 다음에 "2007. 4. 17."를 추가한다.
○ 7면 1행 다음에 아래 내용을 추가한다.
【 원고는 이 사건 제2채무를 상환하지 못하여 이 사건 담보부동산에 관한 근저당권설정등기를 말소하지 못하였다. 】
○ 7면 7행 다음에 아래 내용을 추가한다.
【 자. 원고는 2015. 3. 10. 이 사건 공동사업자와 이 사건 부동산에 관하여 재차 매매계약을 체결하면서 이 사건 담보부동산에 대한 근저당권을 말소할 것을 잔금지급 조건으로 약정하였다.
차. 원고는 2015. 3. 12. 한국○은행으로부터 이 사건 담보부동산에 관한 대체 담보 제공 시 담보부동산의 채권최고액을 4억 원 상당으로 감액하여 주겠다는 통보를 받고, 2015. 3. 23. 이 사건 양도인들과 담보부동산의 공동담보금액을 3억 9,000만 원으로 조정하되 2016. 4. 30.까지 근저당권을 해지하여 주기로 약정하고, 그 담보로 이 사건 양도인들에게 액면금 3억 9,000만 원의 약속어음 공정증서를 제공하여 주었다. 한국○은행은 2015. 3. 27. 원고로부터 제1, 2채무 중 일부를 변제받고 신탁계약을 해지하였고, 이 사건 양도인들은 같은 날 원고에게 2015. 3. 10.자 매매계약에 기하여 쟁점부동산에 관한 소유권이전등기를 마쳐주었다. 】
○ 7면 8, 9행의 "인정근거"의 "14호증" 옆에 "갑 제17, 18, 19, 30, 31호증"을 추가한다.
2. 처분의 적법 여부
2.1. 원고의 주장
2.1.1.1.1.1.1. 이 사건 양도계약 및 기본계약 체결일인 2012. 12. 3. 당시 이 사건 부동산은 한국외환은행에 수탁되어 있었으므로 원고가 이 사건 쟁점부동산을 사실상 취득하였다고 볼 수 없다.
2.1.1.1.1.1.2. 이 사건 양도인들은 쟁점부동산 등과 관련된 모든 채무를 면책 받고 이 사건 제2채무 원리금에 대한 원고의 상환을 조건으로 이 사건 양도계약을 체결하였고, 이 사건 기본계약상 양도인들의 지분은 이 사건 담보신탁계약 해지 후 원고에게 이전하기로 하였는바, 이들 계약에 의하면 원고는 제2채무의 대출원리금을 상환하고 잔금을 지급하여야만 쟁점부동산의 소유권을 취득할 수 있다. 그런데 원고는 이 사건 양도계약상의 잔금을 지급하지 못하였으므로 이 사건 양도계약과 기본계약은 조건불성취로 인하여 효력이 발생하지 아니하였다.
2.1.1.1.1.1.3. 이 사건 양도계약과 기본계약이 유효하다고 하더라도, 이 사건 제2채무는 2012. 12. 3. 아직 변제되지 아니하였는바, 그 액수가 20억 원으로서 양도대금의 10.6%에 해당하는 점에 비추어 사회통념상 대금이 모두 지급된 것으로 볼 수 없고, 원고가 이 사건 부동산을 실질적으로 관리한 것도 아니므로, 원고가 2012. 12. 3. 이 사건 쟁점부동산을 사실상 취득하였다고 볼 수 없다.
2.1.1.1.1.1.4. 피고는 원고의 실제 대출채무 승계액인 188억 5,880만 원[=168억 5,880만 원(=제1채무 360억 원×양도인들의 공유 지분 46.83%)+20억 원(제2채무)]을 이 사건 부동산의 양도가액으로 하여 과세표준을 산정하였다. 그러나 이 사건 양도계약의 양도대상은 쟁점부동산 외에 이 사건 사업에 관한 권리도 포함되어 있으므로 이 사건 양도대금은 결국 쟁점부동산 및 이 사건 사업 모두에 관한 것이라고 보아야 함에도 이와 달리 쟁점부동산의 대금으로만 본 이 사건 처분은 이 점에서도 위법하다.
2.1.1.1.1.1.5. 설령, 원고가 2012. 12. 3. 쟁점부동산을 사실상 취득하여 취득세 등 납세의무를 부담한다고 하더라도, 이 사건은 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 원고에게 취득세 등 신고·납부의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에 해당하므로 이 사건 처분 중 적어도 가산세 부과처분 부분은 위법하다.
2.2. 관계 법령
제1심판결 별지 기재와 같다.
2.3. 판단
2.3.1.1.1. 위탁자의 지위 이전이 담보신탁재산의 취득에 해당하는지 여부
2.3.1.1.1.1.1. 신탁법상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 기타의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산권을 관리·처분하게 하는 것이므로, 부동산 신탁에 있어 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고 위탁자와의 내부관계에서 소유권이 위탁자에게 유보되는 것이 아니며, 이와 같이 신탁의 효력으로서 신탁재산의 소유권이 수탁자에게 이전되는 결과 수탁자는 대내외적으로 신탁재산에 대한 관리·처분권을 갖게 된다(대법원 2011.2.10. 선고 2010다84246 판결 참조). 따라서 신탁계약이나 신탁법에 의하여 수탁자가 위탁자에 대한 관계에서 신탁 부동산에 관한 권한을 행사할 때 일정한 의무를 부담하거나 제한을 받게 되더라도 그것만으로는 위탁자가 신탁 부동산을 사실상 임의처분하거나 관리·운용할 수 있는 지위에 있다고 보기 어렵고, 이러한 위탁자의 지위 이전은 취득세의 과세 대상인 ‘부동산의 취득’에 해당하지 아니하므로, 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 사실상 취득한 것으로 볼 수 없다.
2.3.1.1.1.1.2. 이에 대하여 피고는, 수탁자는 신탁재산의 형식적 소유자에 불과하여 지방세법상 취득세 납세의무가 없고, 신탁재산의 실질적 소유자인 위탁자의 지위 이전이 있을 경우 실질과세원칙에 따라 새로운 위탁자가 신탁재산에 대한 취득세 납세의무를 부담하는 것인데, 신설된 구 지방세법(2015. 12. 29. 법률 제13636호로 개정된 것, 이하 ‘개정 지방세법’이라 한다) 제7조 제15항도 ‘신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 보되, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다’고 규정하여 위와 같은 법리를 확인하고 있다고 주장한다. 그러나 앞서 본 법리에 의하면 수탁자는 신탁재산의 대내외적인 소유권을 완전히 취득하게 되고 신탁자에게 실질적인 소유권이 유보되어 있다고 볼 수 없으므로, 구 「지방세법」제9조 제3항에서 신탁의 설정 등으로 인한 취득을 비과세 대상으로 열거하고 있는 것은 수탁자가 대내외적으로 완전한 소유권을 취득하여 취득세의 납세의무자에 해당한다는 전제 하에 신탁의 설정 등으로 인한 취득을 비과세 대상으로 삼기 위하여 특별히 규정한 것이라고 보아야 한다. 따라서 신설된 위 개정 「지방세법」제7조 제15항은 위탁자의 지위 이전이 있는 경우 취득세를 부과함으로써 과세 공백을 메우기 위하여 특별히 마련된 조항으로서 창설적 규정이라고 보아야 하고, 이와 같은 별도의 규정이 없음에도 신탁재산에 관한 구 지방세법상의 규정을 민사법상의 신탁에 관한 법리와 달리 해석하여야 할 근거는 없다.
2.3.1.1.1.1.3. 따라서 이 사건 양도계약 체결 당시 쟁점부동산의 수탁자가 한국외환은행인 이상, 원고가 2012. 12. 3. 당시 쟁점부동산의 위탁자 지위를 이전받았다고 하더라도 쟁점부동산을 사실상 취득하였다고 볼 수 없다.
2.3.1.1.2. 2012. 12. 3. 쟁점부동산에 관한 소유권 취득의 실질적 요건을 갖추었는지 여부
2.3.1.1.2.1. 관련 법리
구 「지방세법」제7조 제2항에 의하면 부동산의 취득에 있어서는 민법 등 관계 법령의 규정에 의한 등기 등을 이행하지 아니한 경우라도 사실상으로 취득한 때에는 취득한 것으로 보도록 되어 있다. 여기에서 사실상의 취득이라 함은 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말하는데, 매매의 경우에 있어서는 사회통념상 대금의 거의 전부가 지급되었다고 볼 만한 정도의 대금지급이 이행되었음을 뜻한다고 보아야 하고, 이와 같이 대금의 거의 전부가 지급되었다고 볼 수 있는지 여부는 개별적·구체적 사안에 따라 미지급 잔금의 액수와 그것이 전체 대금에서 차지하는 비율, 미지급 잔금이 남게 된 경위 등 제반 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두18018 판결 등 참조).
2.3.1.1.2.2. 2012. 12. 3. 양도대금 전액이 지급되었다고 볼만한 액수가 지급되었는지 여부
앞서 인정한 사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면, 원고가 이 사건 양도계약 및 기본계약 체결일인 2012. 12. 3. 쟁점부동산의 양도대금 전부를 지급하였다고 보기 어려우므로 그때 쟁점부동산도 사실상 취득하였다고 볼 수 없다.
2.3.1.1.2.2.1. 원고와 이 사건 양도인들은 이 사건 양도계약 당시 원고가 쟁점부동산 등에 설정된 양도인들의 채무를 모두 인수하는 것으로 양도대금의 지급에 갈음하기로 하되(제2조), 장래 쟁점부동산과 관련한 양도인들의 모든 채무를 원고의 책임으로 면책되도록 하여야 하며, 이 사건 제2채무의 원리금 상당액을 잔금으로 간주하여 원고가 제2채무를 상환하는 날을 잔금납부일로 보기로 약정하였다(제1조 제2항). 이처럼 제2채무의 채무자가 원고이고 양도인들은 담보제공자에 불과함에도 그 원리금 상당액을 양도대금 잔금으로 간주하고 그 상환으로 잔금 지급이 완료되도록 약정한 당사자의 의사는 제2채무에 관한 담보로 제공된 부동산이 양도인들의 소유인 이상 이 사건 사업과 관련한 양도인들의 채무와 책임에 대한 면책은 종국적으로는 제2채무의 변제가 마쳐졌을 때에 이루어지므로 이 점을 고려하여 제2채무 원리금 상당액을 양도대금에 포함시킨 것으로 볼 수 있다. 따라서 이 사건 양도대금은 제1채무 중 양도인들의 공유 지분 상당액 168억 5,880만 원(=360억 원×46.83%)과 제2채무 20억 원의 합계액 188억 5,880만 원이라고 보아야 한다(피고도 188억 5,880만 원을 양도대금으로 보아 과세표준을 산정하였다).
2.3.1.1.2.2.2. 원고는 2012. 12. 3. 한국○은행과 사이에 이 사건 양도인들을 대신하여 최○덕, 민○기와 함께 이 사건 제1채무를 부담하는 내용의 여신거래약정을 새로 체결하였고, 이로써 이 사건 양도인들은 한국○은행에 대하여 부담하고 있던 제1채무를 면제받았다. 그러나 원고는 이 사건 제2채무를 상환하지 못하여 담보부동산에 관한 근저당권설정등기를 말소하지 못하였는바, 원고가 2012. 12. 3. 당시 미지급한 양도대금은 전체 대금의 약 10.6%[=20억 원(제2채무)/188억 5,880만 원(전체 대금)×100%]에 이르므로, 사회통념상 대금의 거의 전부가 지급되었다고 볼 만한 정도의 대금지급이 이행되었다고 볼 수 없다.
2.3.1.1.2.2.3. 이 사건 양도인들은 이 사건 담보부동산에 관한 근저당권이 말소되지 않을 경우 쟁점부동산에 대한 소유권을 이전하여 줄 수 없다는 의사를 밝혀 왔고, 원고와 이 사건 공동사업자들은 2015. 3. 10. 이 사건 부동산에 관하여 재차 매매계약을 체결하면서도 담보부동산에 대한 근저당권의 말소를 잔금 지급 조건으로 정한 바도 있으므로, 2012. 12. 3.에는 잔금 지급 조건이 이행되었다고 보기도 어렵다.
2.3.1.1.2.2.4. 원고가 이 사건 제2채무를 변제하지 못하여 이 사건 담보부동산에 관한 근저당권을 말소하지 못하고 있다가 2015. 3. 23.에 이르러서야 이 사건 양도인들에게 2016. 4. 30.까지 근저당권을 해지하여 주기로 약정하면서 그 담보로 약속어음 공정증서를 제공하였고, 같은 달 27일 한국○은행과 신탁계약을 해지한 후에야 2015. 3. 10.자 매매계약에 근거하여 쟁점부동산에 관한 소유권이전등기를 마쳤으므로 실제로 쟁점부동산에 관한 원고 앞으로의 소유권이전등기는 이 사건 양도계약에서 정한 바와 같이 이 사건 사업과 관련한 양도인들의 책임을 면해 주기 전에는 이루어지지 않았다.
2.3.1.1.3. 소결
이상과 같이 원고가 2012. 12. 3. 쟁점부동산을 사실상 취득하였다고 보기에는 어느 모로 보나 인정하기 어려우므로, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 원고의 나머지 주장에 관하여 살펴볼 필요 없이 위법하다.
3. 결론
따라서 원고의 청구는 이유 있으므로 이와 결론을 달리한 제1심판결을 취소하고, 이 사건 처분을 모두 취소한다.
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【하급심-수원지방법원 2017. 1. 19. 선고 2016구합66224 판결】
【주문】 처분청승소
1. 원고의 청구를 기각한다.
2. 소송비용은 원고가 부담한다.
【이유】
1. 처분의 경위
가. 최○덕, 김○홍, 최○암, 최○호, 민○기(이하 ‘이 사건 공동사업자들’이라고 한다)는 용○시 처○구 역○동 인근에서 부동산개발사업(이하 ‘이 사건 사업’이라고 한다)을 할 목적으로, 용○시 처○구 역○동 370-3 대지 9,814㎡(이후 위 토지는 2013. 3. 26. 용○시 처○구 역○동 370-3 대 4,629㎡, 같은 동 370-13 대 5,185㎡로 분필되었는데, 순차로 ‘이 사건 제1, 2토지’라고 한다), 그 지상에 위치한 5층 규모의 철근콘크리트조 평슬래브지붕 건물(이하 ‘이 사건 건물’이라고 한다), 같은 동 541-6 잡종지 8,566㎡(이하 ‘이 사건 제3토지’라고 하고, 위 각 토지들과 건물을 통칭하여 ‘이 사건 부동산’이라고 한다)를 취득하고, 그 소유권이전등기를 마쳤는데, 2009. 10. 15. 이 사건 공동사업자들이 보유하고 있던 지분 현황은 다음과 같다.
나. 한편, 원고(변경 전 상호 : 주식회사 동○디○씨)는 2009. 6. 12. 주택(공동주택) 건축시행업 및 분양업 등을 영위할 목적으로 설립된 법인인데, 2009. 9.경 이 사건 공동사업자들로부터 이 사건 부동산을 89,000,000,000원(=최○덕에 대한 43,930,000,000원 + 김○홍에 대한 26,086,000,000원 + 최○암에 대한 7,796,000,000원 + 최○호에 대한 7,796,000,000원 + 민○기에 대한 3,392,000,000원)에 매수하는 계약(이하 ‘이 사건 매매계약’이라고 한다)을 체결하였다.
다. 이 사건 공동사업자들은 이 사건 부동산을 취득하는 과정에서 주식회사 한국○○은행(이하 ‘한국○○은행’이라고 한다)으로부터 36,000,000,000원을 차용하였는데(이하 ‘이 사건 제1채무’라고 한다), 2009. 10. 15. 한국○○은행과의 사이에 이 사건 부동산에 관한 담보신탁계약(이하 ‘이 사건 담보신탁계약’이라고 한다)을 체결하고, 한국○○은행에게 신탁을 원인으로 한 등기를 마쳐 주었다. 이 사건 담보신탁계약의 주요한 내용은 다음과 같다.
라. 원고는 2011. 12. 29. 한국○○은행으로부터 2,000,000,000원을 차입하면서(이하 ‘이 사건 제2채무’라고 한다), 이 사건 공동사업자들 중 김○홍, 최○암, 최○호(이하 ‘이 사건 양도인들’이라고 한다)가 보유하고 있던 고○시 덕○구 도○동 소재 부동산(이하 ‘담보부동산’이라고 한다)을 담보로 제공받았는데, 위 차용금은 이 사건 양도인들이 이 사건 부동산을 취득하는 과정에서 차용한 금원에 대한 금융이자비용을 조달하는 데에 사용되었다.
마. 이후 이 사건 양도인들은 2012. 12. 3. 원고에게 이 사건 부동산 중 위 양도인들이 보유하고 있는 지분(이하 ‘이 사건 쟁점부동산’이라고 한다) 및 이 사건 사업에 관한 권리(위 쟁점부동산과 위 지분과 관련된 사업권을 통칭하여 이하 ‘이 사건 쟁점부동산 등’이라고 한다)를 양도하기로 하는 계약(이하 ‘이 사건 양도계약’이라고 한다)을 체결하고, 같은 날 최○덕, 민○기 및 원고와의 사이에서도 지분양도 관련 기본계약(‘이 사건 기본계약’이라고 한다)을 체결하였는데, 그 주요한 내용은 다음과 같다.
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이 사건 양도계약
제1조(양도의 목적물 및 장래의 채무면제)
1. 이 사건 양도인들은 이 사건 쟁점부동산 등을 원고에게 양도한다.
2. 원고는 이 사건 양도인들로부터 이 사건 쟁점부동산 등을 양도받는 계약을 체결함과 동시에 장래에 이 사건 쟁점부동산 등과 관련된 이 사건 양도인들의 모든 채무를 원고의 책임으로 면책되도록 하여야 한다. 다만, 2012. 1. 한국외환은행에서 대출받은 20억 원 및 이 사건 양도인들에 의하여 제공된 담보물에 관하여는 위 대출원리금 상당액을 잔금으로 간주하며, 원고가 위 대출원리금을 상환하는 날을 잔금납부일로 본다.
제2조(양도대금)
원고는 이 사건 쟁점부동산 등을 양수함에 있어 별도의 양도대금을 지급하지 아니하고 위 쟁점부동산 등에 설정된 이 사건 양도인들의 채무를 모두 인수하기로 한다. 다만, 원고가 인수하는 기존 채무의 범위는 별첨 정산서에 의한다.
제3조(당사자들의 의무)
1. 이 사건 양도인들은 이 사건 쟁점부동산 등과 관련된 모든 권리를 원고에게 이전한다.
3. 이 사건 양도인들은 원고가 이 사건 쟁점부동산에 대한 등기를 이전하기 전이라도 이 사건 쟁점부동산 등과 관련된 사업을 진행함에 있어 최대한 협조를 하여야 한다.
5. 이 사건 양도인들은 본 계약 체결 후에는 원고가 이 사건 쟁점부동산 등을 이전하기 전이라도 이를 제3자에게 양도하거나 별도의 요구를 할 수 없다.
제4조(조세 등 부과금 귀속)
이 사건 쟁점부동산 등에 관하여 원고 또는 원고가 지정하는 자 명의로 소유권이전등기 경료 전이라고 하더라도 위 쟁점부동산 등에 이 사건 양도인들 명의로 부과된 조세, 공과금 기타 부과금은 모두 원고의 부담으로 한다. 단, 이 사건 양도인들이 본 계약을 체결하기 전에 부담하여야 할 이자 및 조세 등은 이를 위 양도인들이 부담한다.
이 사건 기본계약
-이 사건 부동산에 관하여 합계 45,000,000,000원(=① 한국○○은행에 대한 38,000,000,000원 + ② ○○은행에 대한 4,000,000,000원 + ③ 스○이은행에 대한 3,000,000,000원)의 대출금채무(이하 ‘이 사건 대출금채무’라고 한다)가 존재하는데, 위 부동산에 관하여 진행되는 공매에 대하여 의견이 엇갈리고 있어서 이 사건 양도인들이 이 사건 쟁점부동산 등을 원고에게 이전하는 내용의 계약을 체결함으로써 이 사건 양도인과 최○덕, 민○기 간의 공유관계를 청산하고자 한다.
제2조(이 사건 양도인들의 지분포기 및 채무면제)
① 이 사건 양도인들은 이 사건 부동산 위의 지분을 모두 포기하며, 그 지분은 이 사건 담보신탁계약 해지 후 원고에게 이전하기로 한다. 다만, 이 사건 양도인들의 지분이전에 따른 등기이전 등의 절차는 원고의 사정이 정리되는 즉시(늦어도 본 계약 체결 후 6월 이내에)하며, 이 사건 양도인들은 원고에게로의 공유지분 이전절차에 즉시 응하여야 한다.
③ 최○덕, 민○기 및 원고는 본건 계약에 의한 이 사건 양도인들의 지분 포기 및 정산 후 3영업일 이내에 이 사건 양도인들의 이 사건 대출금채무 및 이 사건 사업과 관련한 모든 채무를 면책되도록 하여야 한다. 다만, 공유지분과 관련한 이 사건 양도인들의 물상보증채무는 이 사건 양도인들의 지분이 원고로 이전됨과 동시에 면책되도록 하여야 한다.
제3조(계약의 효력발생시기 및 효력발생 이전의 채무)
① 본 계약은 본 계약서 작성과 동시에 효력이 발생하며, 이 사건 양도인들은 이 시점에 공유부동산의 모든 지분을 포기하며, 최○덕, 민○기와 원고는 연대하여 이 사건 양도인들이 부담하는 채무가 장래를 항하여 면책되도록 하여야 한다.
② 본 계약의 효력발생 이전에 발생한 각종의 이자 및 세금 중 이 사건 양도인들이 부담하여야 하는 부분은 이 사건 양도인들이 이를 정산하여야 한다. 구체적인 정산내역을 별도의 정산서에 의한다.
제5조(이 사건 양도인들의 권리·의무)
① 이 사건 양도인들은 본 계약의 체결과 동시에 이 사건 부동산에 대한 모든 권리를 포기하고 모든 의무에서 면제된다.
제8조(기타사항)
① 본 계약은 당사자들의 본 계약 체결 이전 또는 현재의 서면 또는 구두에 의한 모든 묵시적 또는 명시적 주장, 약정, 합의 등에 우선한다. 본 계약서는 각 당사자가 적법하게 서명한 문서에 의한 경우를 제외하고는 변경 또는 수정될 수 없다.
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바. 이에 따라 최○덕, 민○기 및 원고는 2012. 12. 3. 한국○○은행과의 사이에 이 사건 제1채무에 관하여 동인들만을 채무자로 하는 내용의 여신거래약정을 새로 체결하였고, 이로써 이 사건 양도인들을 위 채무로부터 면책시켰다.
한편, 원고는 같은 날인 2012. 12. 3. 한국○○은행과의 사이에 이 사건 제2채무에 관한 여신거래약정을 새로 체결하였는데, 이때 이 사건 양도인들은 ‘기존 담보 이용에 동의한다’고 하여, 담보부동산을 종전과 동일하게 위 채무에 관한 담보로 제공하였다.
사. 이에 피고는 원고가 2012. 12. 3. 이 사건 쟁점부동산을 사실상 취득하였다고 판단하여, 2013. 12. 3. 원고에 대하여, 2012년 취득세 973,114,080원, 농어촌특별세 82,224,360원, 지방교육세 41,112,180원의 부과처분(이하 ‘이 사건 처분’이라고 한다)을 하였다.
아. 원고는 이에 불복하여 2014. 2. 19. 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2016. 5. 4. 원고의 청구를 기각하는 결정을 하였다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6, 8, 9, 14 호증, 을 제1 내지 4호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법여부
가. 원고의 주장
(1) 이 사건 양도계약 및 지분계약이 체결된 시점인 2012. 12. 3. 당시 이 사건 쟁점부동산은 한국외환은행에 수탁되어 있었으므로, 원고가 이 사건 양도인들로부터 위 쟁점부동산을 취득하였다고 볼 수 없다.
(2) 또한, 원고가 이 사건 담보신탁계약을 해지할 수 있는 요건을 구비하지는 못한 점, 이 사건 사업을 진행하기 위해 한국○○은행으로부터 토지사용승낙을 받은 시점도 2013. 8. 26.인 점 등에 비추어 보면, 원고가 이 사건 쟁점부동산을 취득한 시점이 2012. 12. 3.이라고 볼 수도 없다. 따라서 이와 다른 전제에서 피고가 내린 이 사건 처분은 위법하다.
나. 관계 법령
별지 기재와 같다.
다. 판단
(1) 관련 법리
취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로 취득자가 재화를 사용·수익·처분함으로써 얻을 수 있는 이익을 포착하여 부과하는 것이 아니어서 취득자가 실질로 완전한 내용의 소유권을 취득하는가의 여부에 관계없이 사실상 취득행위 자체를 과세객체로 하는 것이고, 구 지방세법(2013. 1. 1. 법률 제11617호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법’이라고 한다) 제7조 제2항은 취득세의 과세객체가 되는 부동산 취득에 관하여 민법 기타 관계 법령에 의한 등기·등록 등을 이행하지 아니한 경우라도 사실상 취득한 때에는 이를 취득한 것으로 본다고 규정하고 있는데, 여기에서 사실상의 취득이라 함은 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말한다고 할 것이고, 매매의 경우에 있어서는 사회통념상 대금의 거의 전부가 지급되었다고 볼 만한 정도의 대금지급이 이행되었음을 뜻한다고 보아야 하고, 이와 같이 대금의 거의 전부가 지급되었다고 볼 수 있는지 여부는 개별적·구체적 사안에 따라 미지급 잔금의 액수와 그것이 전체 대금에서 차지하는 비율, 미지급 잔금이 남게 된 경위 등 제반 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2010.10.14. 선고 2008두8147 판결 등 참조).
즉, 이 사건의 쟁점은 담보신탁재산에 대한 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 볼 수 있을지, 만약 그렇다면 사안의 경우에 원고가 2012. 12. 3. 이 사건 쟁점부동산을 사실상 취득한 것으로 볼 수 있을지 여부라고 할 것이다.
(2) 첫 번째 주장에 대하여
수탁자는 신탁의 목적 범위 내에서 신탁계약에 정하여진 바에 따라 신탁재산을 관리·처분하여야 하는 제한이 있고, 원칙적으로 신탁재산을 고유재산으로 하거나 이에 관하여 권리를 취득하지 못하며 신탁재산에 대한 관리를 적절히 하지 못하여 신탁재산의 멸실, 감소 기타의 손해를 발생하게 한 경우 또는 신탁의 본지에 위반하여 신탁재산을 처분한 때에는 손해배상책임을 부담하기도 하는 등 수탁자는 위탁자와의 관계에서 일정한 제한이 유보된 소유권을 취득하고 있을 뿐이다. 또한, 구 「지방세법」제9조에서 신탁의 설정·종료·변경 등으로 인한 취득을 비과세 대상으로 정한 것은, 신탁취득이 ‘형식적인 소유권의 이전’으로 보는 것으로서, 지방세기본법에서 천명한 실질과세원칙에 비추어 예외적 규정이라기보다는 신탁재산의 실질적인 소유자를 위탁자로 판단하여 실질과세의 원칙을 적용한 결과로 봄이 자연스러워 보인다. 만약 이와 같이 해석하지 않는다면, 담보신탁재산에 관한 위탁자의 이전이 있는 경우에 취득세를 부과할 근거가 없게 되고, 수탁자가 제3자에게 처분하는 것 외에 신탁재산과 관련한 민법상 이전 또는 실질적 이전 등 그 모든 것이 취득세 비과세대상이 될 염려가 있어 신탁제도가 조세회피 수단이 될 위험이 있는데, 이러한 결과가 구 지방세법의 목적과 취지에 부합하는 것이라고 볼 수 없다.
이후 구 지방세법(2015. 12. 29. 법률 제13636호로 개정된 것)은 실제로 제7조 제15항을 신설하여 "신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 본다. 다만, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다"라는 규정을 두었는데, 이는 앞에서 본 법리를 확인하는 의미에서 신설된 것으로 봄이 상당하다.
특히, 담보신탁의 경우 채무자인 위탁자가 채권자인 수익자에게 채무변제를 함으로써 언제든지 신탁재산을 회복할 수 있어서 수탁자의 신탁재산의 보유는 언제나 일시적이고 유동적이며, 반대로 위탁자 법인은 잠재적으로 소유권을 보유하고 있다고 볼 수 있다. 경제적·실질적 관점에서 비추어 보면, 담보신탁에서의 수탁자는 신탁재산에 대한 실질적인 소유권을 취득하였다고 보기 어렵고, 위탁자 법인은 신탁기간 중에서도 신탁재산을 점유·사용·관리하고 채무변제를 통하여 언제든 소유권을 회복할 수 있어서 실질적으로 신탁재산을 임의처분하거나 관리·운용할 수 없다고 단정할 수 없다.
따라서 이 사건 쟁점부동산이 한국○○은행에 수탁되어 있었으므로, 원고가 이 사건 양도인들로부터 위 쟁점부동산을 취득하였다고 볼 수 없다는 주장은 이유 없다.
(3) 두 번째 주장에 대하여
위와 같은 법리에 비추어 보건대, 앞서 든 증거들과 갑 제7, 10, 11, 12호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함)의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 원고는 2012. 12. 3. 이 사건 쟁점부동산을 사실상 취득하였다고 봄이 상당하고, 원고가 당시 위 쟁점부동산을 수탁받은 한국○○은행으로부터 그 이전등기를 마치지 않았다고 하여 달리 볼 것은 아니므로, 원고의 주장은 이유 없다.
① 이 사건 양도계약 제2조에 의하면, 원고는 이 사건 쟁점부동산과 관련하여 이 사건 양도인들이 부담하고 있던 채무를 인수하는 방법으로 그 매매대금을 지급하기로 하였고, 별도의 금원을 지급하기로 한 것은 아니다. 그런데, 이 사건 양도인들이 이 사건 쟁점부동산과 관련하여 한국○○은행에 대하여 부담하고 있던 채무는 36,000,000,000원 가량에 달하는 이 사건 제1채무이다.
② 이 사건 제1채무의 채무자는 당초 최○덕, 민○기 및 이 사건 양도인들이었는데, 원고는 이 사건 양도계약을 체결한 2012. 12. 3. 한국○○은행과의 사이에 이 사건 양도인들을 대신하여 최○덕, 민○기와 함께 이 사건 제1채무를 부담하는 내용의 여신거래약정을 새로 체결하였다. 이로써 이 사건 양도인들은 한국○○은행에 대하여 부담하고 있던 이 사건 제1채무를 모두 면제받았다.
③ 이 사건 양도인들은 이 사건 제2채무의 물상보증인에 불과하고, 위 채무를 한국○○은행에 대하여 직접적으로 부담하고 있는 채무자가 아니다. 또한, 이 사건 제2채무의 채무액 2,000,000,000원은 이 사건 양도인들이 한국○○은행에 대하여 부담하고 있는 채무 합계액 38,000,000,000원의 약 5%에 불과하고, 실제로 원고가 위 채무와 관련된 이자납입 등을 지연하여, 이 사건 양도인들이 제공한 담보부동산에 대한 담보권이 실행되는 등 구상채무가 현실화된 적도 없는 것으로 보인다.
④ 이 사건 기본계약 제2조 제1항, 제3조 제1항, 제5조 제1항 등에 의하면, 이 사건 양도인들이 이 사건 쟁점부동산에 대하여 가지는 권리는 위 기본계약의 체결과 동시에 즉시 원고에게 이전되고, 원고는 위 쟁점부동산에 관한 모든 권리를 포기하는 반면에 모든 의무에서 면제되는 것으로 규정되어 있다.
⑤ 원고는 이 사건 양도계약을 체결하기 전인 2011. 12. 29. 한국○○은행으로부터 2,000,000,000원을 차용하면서 이 사건 제2채무를 직접 부담하였고, 위 양도계약을 체결한 이후인 2013. 7. 26. 이 사건 사업의 진행을 위해 한국○○은행에 이 사건 부동산의 사용을 승낙하여 달라고 신청하여, 2013. 7. 30. ‘국제신탁’ 명의로 이 사건 제1토지에 관한 사용승낙을 받기도 했으며, 2013. 9. 11. 이 사건 쟁점부동산에 관한 소유권이전등기를 마치기 위해 한국○○은행에 일시적으로 담보신탁을 해지하여 줄 수 있는지를 문의하기도 하였다. 따라서 원고는 이 사건 양도계약 체결을 전후하여 이 사건 쟁점부동산을 사실상 소유자로서 관리하고 있었던 것으로 보이고, 이 사건 양도인들이 위 양도계약을 체결한 이후에도 여전히 위 쟁점부동산을 실질적으로 관리하거나 이를 이용하여 이 사건 사업을 주도하였다고 볼만한 자료가 없다.
⑥ 따라서 당사자들 간의 매매대금 지급방식, 한국○○은행과의 신탁관계, 이 사건 사업의 진행 상황, 담보부동산이 제공된 과정 및 그 전후의 경과 등에 비추어 보면, 사회통념상 이 사건 쟁점부동산에 대한 매매대금이 거의 전부 지급되었다고 볼 만한 정도의 시점은 2012. 12. 3.로 보아야 한다.
3. 결론
그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.
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【관계법령】
■ 구 지방세법(2013. 1. 1. 법률 제11617호로 개정되기 전의 것)
제7조(납세의무자 등)
② 부동산 등의 취득은 「민법」, 「자동차관리법」, 「건설기계관리법」, 「항공법」, 「선박법」, 「입목에 관한 법률」, 「광업법」또는 「수산업법」등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.
제9조(비과세 등)
③ 신탁(「신탁법」에 따른 신탁으로서 신탁등기가 병행되는 것만 해당한다)으로 인한 신탁재산의 취득으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다. 다만, 신탁재산의 취득 중 주택조합등과 조합원 간의 부동산 취득 및 주택조합등의 비조합원용 부동산 취득은 제외한다. <개정 2011.7.25>
1. 위탁자로부터 수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
2. 신탁의 종료로 인하여 수탁자로부터 위탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
3. 수탁자가 변경되어 신수탁자에게 신탁재산을 이전하는 경우
제10조(과세표준)
① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(연부)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.
② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
⑤ 다음 각 호의 취득(증여·기부, 그 밖의 무상취득 및 「소득세법」 제101조제1항 또는 「법인세법」 제52조제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.
1. 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합으로부터의 취득
2. 외국으로부터의 수입에 의한 취득
3. 판결문·법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득
4. 공매방법에 의한 취득
5. 「공인중개사의 업무 및 부동산 거래신고에 관한 법률」제27조에 따른 신고서를 제출하여 같은 법 제28조에 따라 검증이 이루어진 취득
⑦ 제1항부터 제6항까지의 규정에 따른 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.
■ 구 지방세법 시행령(2013. 1. 1. 대통령령 제24296호로 개정되기 전의 것)
제20조(취득의 시기 등)
① 무상승계취득의 경우에는 그 계약일(상속 또는 유증으로 인한 취득의 경우에는 상속 또는 유증 개시일을 말한다)에 취득한 것으로 본다. 다만, 해당 취득물건을 등기ㆍ등록하지 아니하고 취득일부터 60일 이내에 계약이 해제된 사실이 화해조서ㆍ인낙조서ㆍ공정증서 등으로 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니한다.
② 유상승계취득의 경우에는 다음 각 호에서 정하는 날에 취득한 것으로 본다.
1. 법 제10조 제5항 제1호부터 제4호까지의 규정 중 어느 하나에 해당하는 유상승계취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일
2. 제1호에 해당하지 아니하는 유상승계취득의 경우에는 그 계약상의 잔금지급일(계약상 잔금지급일이 명시되지 아니한 경우에는 계약일부터 60일이 경과한 날을 말한다). 다만, 해당 취득물건을 등기ㆍ등록하지 아니하고 취득일부터 60일 이내에 계약이 해제된 사실이 화해조서ㆍ인낙조서ㆍ공정증서 등으로 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니한다.
③ 차량ㆍ기계장비ㆍ항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박의 경우에는 그 제조ㆍ조립ㆍ건조 등이 완성되어 실수요자가 인도받는 날과 계약상의 잔금지급일 중 빠른 날을 최초의 승계취득일로 본다.
⑪ 제1항, 제2항 및 제5항에 따른 취득일 전에 등기 또는 등록을 한 경우에는 그 등기일 또는 등록일에 취득한 것으로 본다.
■ 구 지방세법(2015. 12. 29. 법률 호13636로 개정된 것)
제7조(납세의무자 등)
⑮「신탁법」제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 본다. 다만, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
■ 신탁법
제10조(위탁자 지위의 이전)
① 위탁자의 지위는 신탁행위로 정한 방법에 따라 제3자에게 이전할 수 있다.
② 제1항에 따른 이전 방법이 정하여지지 아니한 경우 위탁자의 지위는 수탁자와 수익자의 동의를 받아 제3자에게 이전할 수 있다. 이 경우 위탁자가 여럿일 때에는 다른 위탁자의 동의도 받아야 한다.
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☞ 대법원 2018. 2. 8. 선고 2017두67810 판결은 2015.12.29 지방세법 개정으로 2016.1.1.자 신탁재산 위탁자 지위 이전분은 해당되지 아니합니다.
■ 「지방세법」제7조에서 2015. 12. 29. 제15항을 신설
⑮ 신탁법 제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 본다. 다만, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
■ 지방세법시행령
제11조의2(소유권 변동이 없는 위탁자 지위의 이전 범위) 법 제7조제15항 단서에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전하는 경우
2. 제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우